文/劉志成江蘇農牧科技職業學院
高企(高新技術企業，以下簡稱“高企”)研發費用和加計扣除研發費用遵循不同的法律法規、規章制度。那么如何區分高企研發費用和加計扣除研發費用?兩者的適用差異表現在哪些方面呢?
高企研發費用的構成及確認注意點
根據科技部、財政部和國家稅務總局下發的《高新技術企業認定管理工作指引》，高企研發費用包括人員人工費用、直接投入、折舊費用與長期待攤費用、設計費、裝備調試費、無形資產攤銷、其他費用和委托外部研究開發費用等8項。相關費用確認時需注意：
人員人工費用中的“其他費用”包括“五險一金”，也包括補充養老保險、補充醫療保險、職業年金等，以及支付給外聘專家、技術人員的費用。但需注意研發人員福利費、餐費、解除合同補償金等不得作為人員人工費用計入研發費用。
直接投入。確認時需關注，一是研發過程中生產的樣品、樣機和殘次品對外銷售形成銷售收入應沖減直接投入研發費用;二是研發過程中的廢料、下腳料變賣收入應沖減直接投入研發費用。
折舊費用與長期待攤費用。如果是共用建筑物，其折舊不得作為研發費用。生產與研發共用的儀器、設備應能明確劃分使用工時，建議設立臺賬，登記生產與研發各自的使用工時，按工時比例分攤計入研發費用的折舊費用;如無明確使用工時統計，則其折舊不得計入研發費用。
設計費。確認時需注意設計費應與研發項目相關，為支付外部設計單位的單一設計費用，且應避免與委托外部開發費用混淆。至于企業內部發生的設計費，已體現為人員人工費用，不應再單獨列支設計費。
裝備調試費。為大規模批量化和商業化生產所進行的常規性工裝準備和工業工程發生的費用不能計入。
無形資產攤銷。對于辦公軟件、財務軟件等無形資產攤銷額不得計入作為研發費用。與研發項目無關的無形資產攤銷和土地使用權等非技術類無形資產攤銷也不得計入作為研發費用。
其他費用。確認時需注意，一是這些費用必須與研發項目相關;二是實務中一些企業按研發部門歸集費用，導致研發部門發生的一些非研發費用計入研發費用，比如辦公費、水電費、業務招待費等。
加計扣除研發費用的構成及確認注意事項
解讀財政部、國家稅務總局相關文件，加計扣除研發費用包括人員人工費用、直接投入費用、折舊費用、無形資產攤銷、新產品設計費、其他相關費用和委托外部開發研究費用等7項。確認時應注意：
人員人工費用。企業為研發人員繳納的補充養老保險、補充醫療保險以及福利費不得計入“人員人工費用”享受加計扣除，但可以計入“其他費用”享受比例限額扣除。
直接投入費用。歸集時需注意經營租賃方式租入的房屋建筑物租賃費不得作為研發費用享受加計扣除。
折舊費用。確認時需注意生產與研發共用的儀器、設備折舊費的分配，應能明確劃分生產與研發各自的使用時間。如含糊不清，則該部分儀器、設備折舊費不得計入享受研發費用加計扣除。
無形資產攤銷。確認時需注意此項攤銷的無形資產應與研發項目相關，對于研發費用資本化形成的無形資產攤銷不得列入此項目。在研發費用加計扣除優惠明細表的“本年形成無形資產本年攤銷額”“以前年度形成無形資產本年攤銷額”反映。
其他相關費用。確認時需注意：這些費用必須與研發項目相關，不相關的不得列入;此項費用實行比例扣除，不得超過研發費用總額的10%。
委托外部研究開發費用。需注意，委托境外進行研發活動所發生的費用，按照費用實際發生額的80%計入委托方的委托境外研發費用;委托境外研發費用不超過境內符合條件的研發費用三分之二的部分，可以按規定在企業所得稅前加計扣除。
兩者差異分析
適用主體的行業規定不同。高企研發費用適用的主體必須符合《高新技術企業認定管理辦法》的相關規定，對企業主要產品(服務)發揮核心支持作用的技術屬于《國家重點支持的高新技術領域》規定的范圍。《高新技術企業認定管理辦法》沒有對申報高新技術企業的主體作出行業規定和限制。而研發費用加計扣除則對適用的主體所屬行業作了明確規定和限制。文件規定，研發費用加計扣除適用的主體，除煙草制造業、住宿和餐飲業、批發和零售業、房地產業、租賃和商務服務業、娛樂業等以外，其他行業企業均可享受。
適用的前提不同。高企研發費用的規定適用于擬申報高新技術企業和已經認定為高新技術企業的企業。而加計扣除研發費用則適用于規定的行業企業，只要企業有符合文件規定的研發活動，并發生規定的研發費用，不論企業是否為高企技術企業，在計算企業所得稅時都可以依法享受研發費用加計扣除的稅收優惠政策。
研發費用主要子項目存在差異
人員人工費用。高企研發費用的人員人工費用包括補充養老保險、補充醫療保險、職業年金等，不包括福利費，而加計扣除研發費用的人員人工費用則不包括這些。
直接投入費用。高企研發費用對房屋建筑物租賃費可以計入此子項目，而加計扣除研發費用則不適用。
折舊費和長期待攤費用。對于獨立研發用房屋建筑物折舊費、長期待攤費用，高企研發費用可以計入，而加計扣除研發費用則不可計入。
設計費。對于新工藝規程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘探開發技術的現場試驗費，高企研發費用不計入該項目，而是歸集為“直接投入”，而加計扣除研發費用則將其計入“設計費”子項目。
裝備調試費。高企研發費用子項目裝備調試費在加計扣除研發費用里，加計扣除研發費用里將裝備調試費計入“直接投入費用”子項目。
其他費用。高企研發費用和加計扣除研發費用對于“其他費用”的歸集內涵完全不同，差異較大。表現為：兩者列舉的其他費用項目名稱不同;其他費用總額限額扣除比例不同，高企研發費用對于其他費用扣除比例為20%，加計扣除研發費用對于其他費用扣除比例為10%。
對于已經資本化的無形資產攤銷處理不同。對于已經資本化的無形資產后續發生的攤銷，高企研發費用只有在無形資產與研發項目相關時方可將攤銷額計入“研發費用—折舊費和無形資產攤銷”，且為按實際攤銷額計入。而加計扣除研發費用對于資本化的無形資產攤銷額則處理為在研發費用加計扣除優惠明細表下“本年形成無形資產本年攤銷額”“以前年度形成無形資產本年攤銷額”反映。作為加計扣除100%的基數。
委托外部研究開發費用扣除不同。高企研發費用對于委托外部研究開發費用的規定企業在中國境外發生的研究開發費用總額占全部研究開發費用總額的比例不高于40%。而加計扣除研發費用則規定為，委托境外研發費用不超過境內符合條件的研發費用三分之二的部分，可以按規定在企業所得稅前加計扣除。此外，境外研究開發費用占比基數不同，高企研發費用基數為全部研究開發費用總額，而加計扣除研發費用的基數則為境內符合條件的研究費用。
兩者對發生額基數要求不同。高企研發費用必須達到銷售收入的規定比例，是認定為高新技術企業的必要條件之一，否則不得認定為高新技術企業。而加計扣除研發費用在發生額上沒有比例規定，只要符合規定且企業申報填列相關報表都可以享受研發費用加計扣除的稅收優惠政策。
高企研發費用與加計扣除研發費用有各自的規范性文件，應明晰它們之間的界限，不可混淆。企業應從實際情況出發，統籌謀劃，選擇認定為高新技術企業還是研發費用加計扣除。當然，一旦申報高新技術企業成功，則同時享受企業所得稅稅率和研發費用加計扣除兩項優惠，其獲得的收益既有經濟效益也有社會效益。而研發費用加計扣除僅產生稅收優惠的經濟效益，沒有社會效益。
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